Hiyeroglif Aydınlatan Bilgi Sitesi
* Doç. Dr. Murat Batı
Bugün yayımlanan Resmi Gazete’de yer alan 5046 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile tıpkı TL’ye dayalı döviz kuru dönüşüm hesaplarında olduğu üzere altın cinsinden hesaplarından dönüşüm fiyatı üzerinden TL’ye çevrilerek elde edilen iratlara ait gelir vergisi stopaj oranı yüzde sıfır olarak belirlendi.
Döviz kuru ve altın fiyatlarının TL mevduat hesaplarına uygulanan faiz oranından fazla olması durumunda ortadaki fark “Hazinece” karşılanacak olması iki temel sorunu akıllara getirdi; birincisi bu ödeme bir “kamu sarfiyatı” midir, ikincisi ise bu ödemeler vergilerle mi karşılanacak? Bu iki soru(n) da Anayasal düzlemde kendine yanıt bulacak cinstendir.
“Kamu Gideri” Kavramı güzel anlaşılmalı
Anayasa’nın 73’üncü hususunun “Herkes, kamu masraflarını karşılamak üzere, malî gücüne nazaran, vergi ödemekle yükümlüdür” formundaki fıkrasında yer alan “kamu sarfiyatı” kavramının ne olduğunu ardından kamu sarfiyatı için ödenen vergilerin meşruiyetini anlamak sağlıklı bir vergileme ismine elzem bir durumdur. Lakin “kamu masrafı” kavramını anlamak için ayrıyeten “kamu hizmeti” kavramını da anlamak lazım gelir. Mali(ye) hukuk literatüründe kamu hizmeti; tam kamusal mal ve hizmetler, yarı kamusal mal ve hizmetler, kulüp mallar, faziletli mal ve hizmetler ve özel mal ve hizmetler formunda sınıflandırılır. Kamu hizmeti için tüm tariflerden çıkan ortak nokta, faaliyetin kamu hukuksal bireyi yahut onun kontrolü altında özel hukuk bireyi tarafından yürütülmesi (organik unsur) ve giderilmesinde kamu faydası bulunan toplumun genel muhtaçlıklarını karşılamaya yönelik olması (maddî unsur) birlikte kullanılmaktadır (1). Bu kapsamda bir hizmetin “kamu hizmeti” sayılabilmesi için toplumun genel gereksinimlerini giderebilme özelliğe sahip olması gerekmektedir.
Anayasanın 73’üncü unsurunda “Herkes, kamu masraflarını karşılamak üzere, malî gücüne nazaran, vergi ödemekle yükümlüdür” kararında geçen “kamu sarfiyatı” sözü Anayasada tanımlanmamıştır. Kamu masrafı kavramı 5018 sayılı Kamu Mali İdaresi ve Denetim Kanunu’nun (KMYKK) 3/h unsurunda “Kanunlarına yahut Cumhurbaşkanlığı kararnamelerine dayanılarak yaptırılan iş, alınan mal ve hizmet bedelleri, toplumsal güvenlik katkı hisseleri, iç ve dış borç faizleri, borçlanma genel sarfiyatları, borçlanma araçlarının iskontolu satışından doğan farklar, ekonomik, malî ve toplumsal transferler, verilen bağış ve yardımlar ile öbür sarfiyatları” biçiminde tanımlanmıştır. Bu tariften çıkan temel mana, kamu sarfiyatı “bir kamu hizmetini yerine getirmek ismine yapılan harcamalardır.”
Buna nazaran 5018 sayılı KMYKK m.3/h uyarınca bir sarfiyatın kamu sarfiyatı sayılabilmesi için birinci koşul ya kanunlara ya da Cumhurbaşkanlığı kararnamesine dayanması gerekir. Bu noktada desteği kanun ya da Cumhurbaşkanlığı kararnamesi olmayan sarfiyatlar kamu masrafı sayılmamalıdır. Desteği kanun ya da Cumhurbaşkanlığı kararnamesi olmayan kamu masrafları genel bildiri, Cumhurbaşkanı Kararı üzere diğer bir enstrümanla direkt düzenlenmesi durumunda da bunun kamu sarfiyatı sayılmaması gerekir.
İkinci temel kaide ise kamu masraflarının çerçevesi ile alakalıdır. 5018 sayılı KMYKK m.3/h’de kamu masrafının çerçevesi çizilmiştir. Fakat hususun “…diğer masrafları” biçimindeki son cümleciği kamu masrafları sayısının artırılabileceğini göstermekte ve harcamacı kuruluşların elini güçlendirmektedir. Fakat her türlü kamu masrafının bu kararın son cümleciğindeki “..diğer sarfiyatları” kapsamında kıymetlendirilmesi de mümkün değildir.
Fakat sıklıkla karıştırılan “kamu masrafını”, “kamunun sarfiyatı” ile karıştırmamak gerekir. Bu ayrımı sayın Prof. Dr. Yusuf Karakoç hocamın bir makalesinde (2) buldum ve Sayın Hocamın da müsamahasına sığınarak bu yazının başlığını da tıpkı isimle yayımladım.
Anayasa m.73/ilk fıkrada geçen “kamu masrafı” tabiri kamusal muhtaçlıkları karşılamak üzere yapılan masraflar olarak düşünülmelidir. Kamusal muhtaçlıklar kavramının ise ne olduğu da gereğince açık değildir. Lakin “karşılandığında toplumsal bir toplumsal yarar yaratan gereksinimler” olarak düşünülmesi gerekmektedir. Ülke savunması, yargılama hizmetleri, emniyet hizmetleri üzere toplumsal yarar yaratan hizmetlerin karşılığı olarak yapılan gerek nakdi gerekse de tıpkı harcamalar kamu masrafıdır. Kamu masrafları, Devletin üstlendiği kamu hizmetlerinin yerine getirilmesi için yapılan harcamalardır. Vergi, fotoğraf, harç ve gibisi mali yükümlerden oluşan kamu gelirleri, kamu masraflarının karşılığı olarak tahsil edilmektedir. Kamunun masrafları ise kamu sarfiyatı sayılmayan yani kamusal hizmetler dışında kalan giderlerdir. Bu noktada kur garantisi kapsamında TL mevduatlarına ödenecek farklar bir “kamu sarfiyatı mi yoksa kamunun masrafı mi?” sorusuna karşılık bulmak başlardaki tartışmayı berraklaştıracaktır. Şayet bu masraf bir kamu masrafı ise bunun vergilerle finanse edilmesinde bir sorun yoktur lakin kamunun masrafı ise o vakit bu finansman Anayasa m.73/ilk fıkra uyarınca bir karşıtlık doğuracaktır.
“Kamu giderini” karşılamak için vergi toplanır
Anayasa m.73’te yer alan “..kamu masraflarını karşılamak üzere… vergi ödemekle yükümlüdür” halindeki cümlesi uyarınca vergi ödeme misyonu lakin kamu sarfiyatı kelam konusu ise mümkündür. Daha kolay bir sözle kamu sarfiyatı yok ise vergiler de alınmaz. Bu noktada fiskal ya da mali maksat da denilen bu kural gereği vergiler sırf kamu masraflarını finanse edebilmek için kullanılır. Öteki bir söz ile vergi(lemenin) emeli kamu masrafını finanse etmektir.
Bu finansman ya direkt bütçeden ya da tahsis yoluyla yapılmaktadır. Lakin tahsis usulünün yani harcamayı direkt finanse edebilmek için toplanan vergilerin ilgili kuruma hisse verilmesi 5018 sayılı Kamu Mali İdaresi ve Denetim Kanunu m.13/g uyarınca mümkün görülmemektedir. Çünkü Anayasa Mahkemesinin 21.12.2021 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan 2018/135 Temel Nolu kararında da “verginin Spor Toto Teşkilatına aktarılmasını” sağlayan düzenlemeyi Anayasa’ya alışılmamış bulundu.
Bu çerçevede mümkün bir senaryoyla toplanan vergiler “kur farkı”, “altına dayalı dönüşüm fiyat farkı” üzere bir hedefle direkt Merkez Bankası’na ya da emsal bir kuruma tahsis edilemez. Mümkün bir durumda bu biçimde yapılacak düzenleme, şanlı Yargıda 5018 sayılı Yasa m.13/g ve AY m.73 uyarınca iptal edileceği kanaatindeyim.
Sonuç
Anayasa m.73 uyarınca bir sarfiyat kamu masrafı değilse bunun finansmanın vergilerle yapılması Anayasal bir sorun doğurmaktadır. Çünkü Anayasa Mahkemesinin yerleşmiş içtihatlarında bir masrafın kamu masrafı sayılabilmesi kamu masraflarının kamu faydasına yapılması kaidesine bağlamıştır.
Anayasa m.73/ilk fıkra “Herkes, kamu masraflarını karşılamak üzere, malî gücüne nazaran, vergi ödemekle yükümlüdür” kararı uyarınca vergiler yalnızca kamu masraflarını finanse edebilmek için tahsil edilmelidir. Kamu masrafı olmayan bir sarfiyat için vergilerin kullanılması mümkün değildir. Uygulamada buna getirilen tahlil bir harcamaya/gidere her yıl yapılan bütçe kanununda yer verilmesidir. Bütçe kanununda yer alan bir harcama kalemi, Anayasa m.73 uyarınca kamu masrafı sayılmakta ve tahsil edilen vergilerin bu masraflar için kullanılması meşruiyet kazanmaktadır. Hatta bütçe kanununda yer alan bir harcama/gider kaleminin Anayasa m.73 uyarınca kamu masrafı sayılması da genel kabul görmüştür.
Bu yüzden gerek Anayasa’da gerekse de öteki mevzuatlarımızda kamu masrafı kavramının tam tanımlanmaması ve her türlü sarfiyatının bütçe kanununda yer alması sonucunda direkt Anayasa m.73’te yer alan kamu sarfiyatına dönüşmesi üzere bir sonuç oluşmaktadır.
Bu karmaşayı çözmek elbette kolay değildir lakin kur garantisi kapsamında ödenecek kur farklarının toplumsal bir yararının olup olmadığının öncelikle ortaya konulması ve ardından bu minvalde bunların finansmanın vergilerle karşılanıp karşılanmayacağının hukuksal yerinin tartışılması gerekmektedir.
Ezcümle kur garantisi ve altın fiyatları münasebetiyle kur/altın fiyat farkı ödemelerinin bir kamu sarfiyatı mi yoksa kamunun masrafı mi? Olacağı sıkıntısının acilen tahlile kavuşturulması gerekmekte ve bu kapsamda bu masrafların vergilerle mi yoksa öbür bir gelirle karşılanıp karşılanmayacağının hukuksal desteklerinin net bir halde ortaya konulması gerekiyor.
Aksi durumda halihazırda görünen durum bu ödemelerin bir kamu sarfiyatı sayılmayacağı ve bunların vergilerle de karşılanması durumunda Anayasanın 73’üncü unsuruna terslik oluşturduğudur.
Hürmetlerimle
Herkese güzel yıllar
(1) Yusuf KARAKOÇ; Vergi Gelirlerinin Kamu Masraflarının Karşılığı Olması Prensibi, Mehmet Akif Aydın’a Armağan, s.432. (https://dergipark.org.tr/tr/download/article-file/273375)
(2) Yusuf KARAKOÇ; Vergi Gelirlerinin Kamu Masraflarının Karşılığı Olması Prensibi, Mehmet Akif Aydın’a Armağan, (https://dergipark.org.tr/tr/download/article-file/273375)
* Ondokuz Mayıs Üniversitesi Ali Fuad Başgil Hukuk Fakültesi Kamu Hukuku Kısım Lideri